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对万隆事务所受证监会处罚的思考 |
| 发布人:张少云 发布时间:2011-04-15 18:07:27 点击数:1887 |
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对万隆事务所受证监会处罚的思考
刘志耕
2009年12月14日，中国证监会发布行政处罚决定书和市场禁入决定书，对万隆会计师事务所及有关注册会计师在金荔科技2006年年度会计报表审计过程中的违规行为实施处罚，除了对万隆所没收业务收入50万元并处50万元罚款，对四名注册会计师给予警告并处罚款合33万元外，还对主要当事人万隆所的副主任会计师卫宗泙处以3年证券市场禁入。这次处罚在我国注册会计师行业引起了强烈的震动，笔者为此从对四个问题的回答谈一谈自己的看法。
一、万隆所究竟错在哪些方面？
从证监会发布的行政处罚决定书和市场禁入决定书可以看出，万隆所主要错在三大方面：
1、歪曲了财务报表审计目标
在该审计事件中，万隆所以“避免公司退市”作为审计目标，严重歪曲了审计准则规定的财务报表审计目标，在此错误目标的支配下，自然会忽视对审计风险的评估和防范，忽视应该遵循的相关执业规范，而且发表的审计意见也自然要回避可能导致非标准审计报告的内容，审计报告含有虚假信息也就在所难免。如万隆所在明知金荔科技应提未提资产减值准备和应摊未摊折旧的情况下，为防止金荔科技退市，仍出具了无保留意见的审计报告；又如在明知不具备确认资产条件、以资抵债属于虚假清欠的情况下，仍确认为资产，致使固定资产和无形资产虚增了7905.96万元，严重影响了审计意见的正确性；再如，在审计报告日前金荔科技没有完成资产置换，业务环境已发生变化的情况下，万隆所没有修改其审计策略，在审计过程中忽略了对风险的再评估。更为不可思议的是，万隆所的该审计项目竟然没有制定具体审计计划，没有安排项目组讨论，此在审计质量的内部控制上属于重大遗漏，但更属于不应该发生的低级错误。由此可见，由于错误审计目标的支配，万隆所在该项目中放弃了应该遵循的职业道德规范，未能恪守独立、客观、公众的审计原则，没有能够勤勉尽责。
2、审计程序和审计证据严重缺失
从证监会对万隆所的行政处罚决定书和对卫宗泙的市场禁入决定书可以看出，在总共十一条问题中，多数问题不是应该履行的审计程序没有履行，就是应该获取的审计证据不充分、不适当，审计程序和审计证据缺失严重。如在认定其他应收款和坏账准备期初数时，万隆所没有对去向待查的应收款项及兴业银行保证金进行函证，也未执行替代程序，未对期初数取得充分、适当的审计证据，在此情况下，万隆所确认其他应收款全额计提坏账准备1.05亿元；又如，万隆所知悉金荔科技管理层存在改善财务业绩、歪曲财务报表的压力，审计时已将审计风险评估为高水平，确认接近资产负债表日所取得的3,500万元佣金收入为主要的审计风险，将公司管理层诚信和管理能力评估为低水平，且在3,500万元佣金收入所涉及的账务处理极其复杂的情况下，仍然没有能够获得充分、适当的审计证据，轻易确认了该笔重大收入；再如，万隆所对关联方的审计程序严重缺失，未进行函证，没有就资金占用金额与大股东进行核对，没有取得该项债务重组协议，并在未能确认关联方欠款是否真实的情况下，就对2006年12月金荔科技调增资产冲抵大股东欠款的事项进行了确认。不难看出，在审计程序不到位，审计证据不充分、不适当的情况下，注册会计师很难得出正确的审计结论并发表恰当的审计意见，审计失败也就在所难免。
3、审计意见不恰当
一方面由于万隆所对金荔科技2006年年度会计报表的审计目标是“避免公司退市”，严重背离了审计准则的规定；另一方面又由于审计过程中审计程序不到位，审计证据不充分、不适当。在错误目标、缺失程序及证据多种因素的共同作用下，注册会计师不仅不可能得出正确的审计结论并发表恰当的审计意见，而且出现含有虚假内容的审计报告也就不足为怪。从证监会对万隆所的行政处罚决定书和对卫宗泙的市场禁入决定书列举的十一条问题可以看出，凡是涉及到影响审计意见的，不是因有关问题应该发表否定意见，也是因有关问题最起码应该发表保留意见，而实际上万隆所最终出具了无保留意见的审计报告，严重违反了审计准则的规定。由此可见，万隆所对金荔科技的审计不仅存在审计意见明显不恰当的问题，而且严重误导和欺骗了对金荔科技2006年年度会计报表的广大使用者及相关利益人。
二、对卫宗泙的市场禁入有何意义？
证监会本次对万隆所卫宗泙实施市场禁入，是继1998年对为红光公司出具审计报告的签字注册会计师给予永久性市场禁入后，时隔十多年对注册会计师再次实施此种处罚。从表面上看，仅是证监会实施了多年没有采取的这种处罚形式，但笔者认为，这实际上说明了两大问题：一是标志着证监会通过加大对违规注册会计师处理处罚的力度，希望其他注册会计师引以为戒；二是说明了证监会致力于净化和规范我国证券市场的坚强决心。
由于十年来没有对违法违规注册会计师实施市场禁入的处罚，一些注册会计师不仅对禁入处罚有所淡忘，而且一些胆大妄为的事务所和注册会计师对警告、罚款及没收之类的处罚也往往置之度外。如一些事务所和注册会计师对警告根本无动于衷，对即使是好几十万甚至更高的罚款、没收也无所顾忌，因为只要不是被处以市场禁入，只要再做一两个项目，罚没款就能全部收回。还有一些事务所和注册会计师没有能够从思想根源上真正认识到自己的错误，而是在被处罚后强调“这种事情多着那”、“自己的运气不好”、“地方政府有批文”等，抱着很委屈、不服气的态度。所以，适当改变对事务所和注册会计师的处罚形式，加大对违法违规事务所和注册会计师的处罚力度，再辅之以从思想上根源上增强事务所和注册会计师对被处罚的正确认识已是迫在眉睫。
大家知道，注册会计师的执业资格来之不易，事务所和注册会计师从事证券业务的执业资格更是来之不易，由于市场禁入直接威胁到注册会计师来之不易的执业生涯，所以，对从事证券业务的注册会计师实施市场禁入的处罚其意义不同于警告、罚款或没收等行政处罚。在万隆所的该审计项目中，由于卫宗泙所犯的错误还没有严重到必须对其实施终身禁入的程度，证监会实施了治病救人的方法，仅决定给予禁入市场三年的惩罚，这可以让其在三年内认真思过。不仅如此，三年的禁入同时也是对卫宗泙从事证券业务收入来源的一种限制，实际上也是一种经济制裁。所以，市场禁入可以使卫宗泙从执业生涯、经济收入和社会信誉多方面认识到违法违规从事审计业务取得收入得不偿失，这比起警告和罚款之类的处罚不仅仅是处罚程度上的加大，更是让其有一个自我清醒、思过悔改的过程。
实际上，对卫宗泙实施市场禁入三年的惩罚，在惩罚并教育其本人的同时，更是对其他注册会计师的警示，教育了更广大的注册会计师务必严格遵守职业道德的底线，务必勤勉尽职，务必认真执行执业准则，违法违规得不偿失。由此可见，此次对卫宗泙实施证券市场禁入处罚的意义要远大于对万隆所实施的其他所有处罚之和，证监会在时隔十年后的此举有着重大的现实性和必要性。
三、卫宗泙的做法是否为业内普遍做法？
在证监会对卫宗泙实施市场禁入处罚前履行的听证程序中，卫宗泙对确认3500万佣金收入的问题提出了申辩，卫宗泙认为，审计确认3500万佣金收入已追加了向衡阳市政府金融办和公安局了解金荔科技资金情况的程序，是否向相关公司发询证函属于注册会计师职业判断的行为，鉴于有关部门已出具证明材料，万隆所没有必要再实施进一步审计程序。但证监会却认为，根据《中国注册会计师审计准则第1211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》和《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》的要求，万隆所在已将审计风险评估为高水平，将公司管理层诚信和管理能力评估为低水平，3500万佣金收入涉及的账务处理及其复杂的情况下，除了检查有关原始凭证，取得政府部门证明外，还应向有关部门发函，应当以职业怀疑态度计划和执行审计业务，获取金荔科技不存在重大错报充分、适当的审计证据。有媒体采访笔者，问“卫宗泙的做法是否为业内普遍做法？弊端在哪里？”
笔者认为，在该案例中，万隆所已将审计风险评估为高水平，将公司管理层诚信和管理能力评估为低水平，而且金荔科技明显存在通过歪曲、粉饰财务报表来改善财务业绩、虚增收入的压力，同时在3500万佣金收入涉及的账务处理极其复杂的情况下，除了检查了有关原始凭证，取得政府部门证明外，肯定还应该以应有的职业怀疑态度增加必要的测试程序，具体在上述案例中即应该向有关部门发出函询证，以获取此笔重大交易不存在虚增收入这一重大错报的充分、适当的审计证据。笔者还认为，卫宗泙所的做法不是业内的普遍做法，如果一定要强调“普遍做法”，只能解释为业内确有一些注册会计师对企业的重大或异常交易有不进行函证的习惯，或者讲对此进行函证的意识不够，但实际上这不仅是一种不良习惯，而且也是一些注册会计师职业谨慎性和风险意识不足的表现。
对于卫宗泙解释的“是否向相关公司发询证函属于注册会计师职业判断的行为”的问题，本人认为，这种解释不仅是业内一些注册会计师为解脱自身审计责任而常常使用的一种托辞，而且也往往是一些注册会计师对审计程序偷工减料的借口，更何况在该案中证监会已查证卫宗泙的“职业判断”是错误的。事实上，不管是证监会查证前还是查证后，都有证据证明该“职业判断”有着“托辞”和“借口”的本质。实际上，这种托辞不仅滋长了一些注册会计师对执业责任的玩忽职守，同时也大大降低了注册会计师对职业道德的追求，最终将会造成注册会计师执业质量的严重下降直至最终可能导致执业风险的产生，上述案例就是一次现实而深刻的教训。
四、如何改善和净化对国内证券市场审计的执法环境？
纵观十年来证券审计市场的法律环境，不仅执法形式单调、力度疲软，而且事务所和注册会计师的守法意思也有所松懈，这些都不利于改善和净化国内证券市场审计业务的执法环境。此次对万隆所的处罚自然引起了业界对国内证券市场审计业务法律环境的密切关注，那是不是完善执法形式、加大处罚力度就可以实现净化和改善的目标呢？笔者认为，改善和净化国内证券市场审计业务的执法环境是一个系统工程，不仅涉及到完善执法形式、加大处罚力度的问题，而且还涉及到其他同样甚至更为重要的多方面的问题，如《注册会计师法》的尽快修订，对《会计法》、《证券法》、《公司法》等相关法律法规知识的普及和遵守等。笔者认为，当务之急应做好以下三个方面的工作。
1、要加大对《会计法》的遵循和执法力度
大家知道，我国《会计法》明确规定了单位负责人为企业会计责任第一人，但是，从1985年《会计法》出台25年以来，我国鲜有企业负责人因第一责任人的身份承担相应的会计责任。这种状况不仅造成广大企业负责人对《会计法》的无所顾忌，而且也造成了许多企业编制的会计报表严重虚假，会计信息失真的问题接二连三。众多虚假的会计信息不仅加大了注册会计师的审计难度，而且也加大了注册会计师的审计责任，同时还由于要分清会计责任与审计责任而加大了对注册会计师处理处罚的难度，由此可见，要改善和净化对国内证券市场审计业务的执法环境，执行好《会计法》是重要基础和前提，即首先必须加大对《会计法》的遵循度，同时还要加大对企业及企业负责人违反《会计法》的处罚力度，要真正体现和落实企业负责人作为会计责任第一人的法律内涵和法律约束。另外，还要分清企业的会计责任和注册会计师的审计责任，在分清责任的基础上，再分别追究企业、企业负责人、财务人员以及注册会计师违反相关法律法规的法律责任。只有这样，才能为逐步改善和净化国内证券市场审计业务的执法环境打下良好的基础。
2、尽快修订出台新《注册会计师法》
众所周知，对事务所及注册会计师违法违规行为实施行政处罚是一种行政行为，这不仅需要依法行政，而且更需要依据与注册会计师行业发展形势相适应和配套的法律。但是，我国现行的《注册会计师法》还是1993年制定1994年开始执行的，早已不能适应注册会计师行业发展的需要。如在对事务所和注册会计师违规处罚的问题上，对出现的各种违法违规行为从法律概念上进行定性和定量的判断标准是什么？对出现各种违法违规行为的事务所和注册会计师究竟应该给予何种相应和适当的处罚？这些问题在现行《注册会计师法》中都未能予以明确，这不仅造成注册会计师在执业过程中对各种违法违规行为的代价究竟有多大心中无数，而且对执法部门加大对违法违规事务所和注册会计师的处罚力度也造成了严重障碍。所以，当务之急是必须尽快修订早已不能适应我国注册会计师行业发展的《注册会计师法》，让对违法违规的事务所和注册会计师的惩处有法可依、过罚适当，让胆敢违法违规的事务所和注册会计师知晓违法违规行为的代价究竟有多大，以对这些事务所和注册会计师起到震慑和警示。
3、加大对相关法律法规的宣传和执法力度，增强公民遵纪守法的意识
在我国，不管是企业负责人、企业会计人员还是注册会计师，法律意识总体上还比较淡薄，许多人都有侥幸心理，自觉遵守法律法规的意识并不强。如我国的企业负责人大多数都不懂《会计法》，而且相关职能部门对《会计法》的执法力度还很不够。上述各种问题不仅是造成我国会计信息失真的重要原因之一，同时也是造成会计信息失真后很少被追究法律责任的主要原因。众所周知，《会计法》实施25年来，对单位负责人是企业会计责任第一人的法律规定并没有得到很好落实，究其原因，很重要的一个方面就是因为相关职能部门未能严格执行《会计法》，未能将《会计法》的有关内容以恰当的方式真正深入人心，未能敢于碰硬，对于《会计法》，往往是说起来重要，做起来次要，忙起来不要，这样的执法环境和执法基础，要加大对注册会计师的处罚力度，把因没有很好遵守《会计法》而造成的各种问题最终归集到由注册会计师来收拾残局，并由注册会计师承担审计甚至是会计造假的法律责任，这不仅是对注册会计师的严重公平，而且同时也加大了对注册会计师处理处罚的难度。所以，加大对《会计法》、《证券法》、《公司法》和《注册会计师法》等相关法律法规的宣传和执法力度，增强全社会遵纪守法的意识也已是迫在眉睫。
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